老黎说税：消费税的纳税人及征税范围

2023年第95讲，说税收，谈风险，讲政策。今天说说消费税的纳税人及征税范围。本文围绕多年来消费税有关政策，整理归纳而成。对于内容不全的，望在文后加以补充。

一、纳税人

1.在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售特定消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人，应当缴纳消费税。

2.单位是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。其中企业包括国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业和其他企业。

3.个人是指个体工商户及其他个人。其中其他个人主要包括自然人、农村承包经营户以及在我国境内的外籍个人等。

4.国务院确定的销售特定消费品，是指国务院在《消费税暂行条例》规定的消费品范围内确定的消费品，目前包括卷烟、金银首饰、铂金首饰、钻石及钻石饰品、超豪华小汽车。

5.在中华人民共和国境内，是指生产、委托加工和进口属于应当缴纳消费税的消费品的起运地或者所在地在境内。

综上所述，自己生产制造应税消费品的，属于应税行为，生产者为纳税人；委托他人加工应税消费品的，属于应税行为，委托方为纳税人；进口应税消费品的，属于应税行为，进口商为纳税人；从事卷烟批发和零售金银首饰、铂金首饰、钻石及钻石饰品、超豪华小汽车的，属于应税行为，经营者为纳税人。

二、征税范围概述

消费税的征税范围主要根据我国目前经济发展现状和消费政策、产业政策，人民的消费水平、消费结构和消费需求，资源供给、节能环保以及国家财政需要，并借鉴国外成功经验和通行做法确定。消费税并非对所有的消费品征收，而仅限于《消费税暂行条例》规定的消费品，即《消费税暂行条例》所附《消费税税目税率表》中所列举的消费品。《消费税税目税率表》采用正列举方式共列举了15大类消费品作为其课税对象。消费税选择的应税消费品大致分为以下4种类型：

1．一些过度消费对人体健康、社会秩序、生态环境等方面造成危害的特殊消费品，如烟、酒、鞭炮、焰火、电池和涂料等。

2．奢侈品、非生活必需品，如高档手表、贵重首饰及珠宝玉石、高档化妆品、游艇、高尔夫球等。

3．高耗能消费品，如小汽车、摩托车等。

4．不可再生（替代）或需要保护的资源类消费品，如成品油、木制地板、一次性筷子等。

三、15个税目的具体情况

（一）烟

凡是以烟叶为原料加工生产的产品，不论使用何种辅料，均属于本税目征收范围。

本税目下设卷烟、雪茄烟、烟丝三个子目。

1.卷烟。是指将各种烟叶切成烟丝，按照配方要求均匀混合，加入糖、酒、香料等辅料，用白色盘纸、棕色盘纸、涂布纸或烟草薄片经机器或手工卷制的普通卷烟和雪茄型卷烟。卷烟分甲类卷烟、乙类卷烟两种。

(1）甲类卷烟。甲类卷烟是指每标准条200支，销售价格（不含增值税）在70元（含）以上的卷烟。

(2）乙类卷烟。乙类卷烟是指每标准条200支，销售价格在70元（不含增值税）以下的卷烟。（以上内容见《财政部、国家税务总局关于调整烟产品消费税政策的通知》财税〔2009]84号）。

2．雪茄烟。雪茄烟是指以晾晒烟为原料或者以晾晒烟和烤烟为原料，用烟叶或卷烟纸、烟草薄片作为烟支内包皮，再用烟叶作为烟支外包皮，经机器或手工卷制而成的烟草制品。按内包皮所用材料的不同可分为全叶卷雪茄烟和半叶卷雪茄烟。

雪茄烟的征收范围包括各种规格、型号的雪茄烟。

3．烟丝。烟丝是指将烟叶切成丝状、粒状、片状、末状或其他形状，再加入辅料经过发酵、储存，不经卷制即可供销售吸用的烟草制品。

烟丝的征收范围包括以烟叶为原料加工生产的不经卷制的散装烟，如斗烟、莫合烟、烟末、水烟、黄红烟丝等。

（二）酒

本税目下设白酒、黄酒、啤酒、其他酒四个子目。

1．白酒。白酒包括粮食白酒和薯类白酒。粮食白酒是指以高粱、玉米、大米、糯米、大麦、小麦、小米、青稞等各种粮食为原料，经过糖化、发酵后，采用蒸馏方法酿制的白酒。薯类白酒是指以白薯（红薯、地瓜）、木薯、马铃薯（土豆）、芋头、山药等各种干鲜薯类为原料，经过糖化、发酵后，采用蒸馏方法酿制的白酒。

用甜菜酿制的白酒，比照薯类白酒征税。

2．黄酒。黄酒是指以糯米、粳米、籼米、大米、黄米、玉米、小麦、薯类等为原料，经加温、糖化、发酵、压榨酿制的酒。由于工艺、配料和含糖量的不同，黄酒分为干黄酒、半干黄酒、半甜黄酒、甜黄酒四类。

黄酒的征收范围包括各种原料酿制的黄酒和酒度超过12度（含12度）的土甜酒。

3．啤酒。啤酒是指以大麦或其他粮食为原料，加入啤酒花，经糖化、发酵、过滤酿制的含有二氧化碳的酒。啤酒按照杀菌方法的不同，可分为熟啤酒和生啤酒或鲜啤酒。

啤酒的征收范围包括各种包装和散装的啤酒。无醇啤酒比照啤酒征税。

啤酒源、菠萝啤酒属于啤酒，应比照啤酒征收消费税。(《国家税务总局关于印发消费税问题解答的通知》国税函发［1997〕306号）。

果啤属于啤酒，应征消费税。果啤是一种口味介于啤酒和饮料之间的低度酒精饮料，主要成分为啤酒和果汁。（见《国家税务总局关于果啤征收消费税的批复》国税函〔2005〕333号）。

对饮食业、商业、娱乐业举办的啤酒屋（啤酒坊）利用啤酒生产设备生产的啤酒，应当征收消费税。（见《国家税务总局关于消费税若干征税问题的通知》国税发〔1997〕84号）。

4．其他酒。其他酒是指除粮食白酒、薯类白酒、黄酒、啤酒以外，酒度在1度以上的各种酒。其征收范围包括糠麸白酒、其他原料白酒、土甜酒、复制酒、果木酒、汽酒、药酒等。

调味料酒按照国家标准属于调味品，不属于配置酒和泡制酒，对调味料酒不再征收消费税。（见《国家税务总局关于调味料酒征收消费税问题的通知》国税函〔2008〕742号）。

配制酒（露酒）是指以发酵酒、蒸馏酒或食用酒精为酒基，加入可食用或药食两用的辅料或食品添加剂，进行调配、混合或再加工制成的、并改变了其原酒基风格的饮料酒。其中以蒸馏酒或食用酒精为酒基，具有国家相关部门批准的国食健字或卫食健字文号和酒精度低于38度（含）的配制酒，以及以发酵酒为酒基，酒精度低于20度（含）的配制酒，属于本税目的”其他酒”。其他配制酒，按”白酒”适用税率征收消费税。（见《国家税务总局关于配制酒消费税适用税率问题的公告》总局公告2011年第53号）。

（三）高档化妆品

化妆品是日常生活中用于修饰美化人体表面的用品。化妆品品种较多，所用原料各异，按其类别划分，可分为美容和芳香两类。

本税目征收范围包括高档美容、修饰类化妆品、高档护肤类化妆品和成套化妆品。

美容、修饰类化妆品是指美容类的香粉、口红、指甲油、胭脂、眉笔、唇笔、蓝眼油、眼睫毛等；芳香类的香水、香水精等。

成套化妆品是指由各种用途的化妆品配套盒装而成的系列产品。一般采用精制的金属或塑料盒包装，盒内常备有镜子、梳子等化妆工具，具有多功能性和使用方便的特点。

高档美容、修饰类化妆品和高档护肤类化妆品是指生产（进口）环节销售（完税）价格（不含增值税）在10元／毫升（克）或15元／片（张）及以上的美容、修饰类化妆品和护肤类化妆品。（见《财政部、国家税务总局关于调整化妆品消费税政策的通知》财税〔2016〕103号）。

舞台、戏剧、影视演员化妆用的上妆油、卸装油、油彩不属于本税目征收范围。

（四）贵重首饰及珠宝玉石

本税目征收范围包括：各种金银珠宝首饰和经采掘、打磨、加工的各种珠宝玉石。

1．金银珠宝首饰包括凡以金、银、白金、宝石、珍珠、钻石、翡翠、珊瑚、玛瑙等高贵稀有物质以及其他金属、人造宝石等制作的各种纯金银首饰及镶嵌首饰（含人造金银、合成金银首饰等）。

2．珠宝玉石的种类包括钻石（金刚石）、珍珠、松石、青金石、欧泊石、橄榄石、长石、玉（硬玉、软玉）、石英、玉髓、石榴石、锆石、尖晶石、黄玉、碧玺、金绿玉、绿柱石、刚玉、琥珀、珊瑚、煤玉、龟甲、合成刚玉、合成宝石、双合石、玻璃仿制品。

宝石坯是经采掘、打磨、初级加工的珠宝玉石半成品，因此，对宝石坯应按规定征收消费税。（见《国家税务总局关于印发消费税问题解答的通知》国税函发〔1997〕306号）

（五）鞭炮、焰火

鞭炮，又称爆竹，是用多层纸密裹火药，接以药引线，制成的一种爆炸品。

焰火，指烟火剂，一般系包扎品，内装药剂，点燃后烟火喷射，呈各种颜色，有的还变幻成各种景象，分平地小焰火和空中大焰火两类。

本税目征收范围包括各种鞭炮、焰火。通常分为13类，即喷花类、旋转类、旋转升空类、火箭类、吐珠类、线香类、小礼花类、烟雾类、造型玩具类、爆竹类、摩擦炮类、组合烟花类、礼花弹类。

体育上用的发令纸，鞭炮药引线，不按本税目征收。

（六）成品油

本税目包括汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油、燃料油等7个子目。

1．汽油。汽油是指用原油或其他原料加工生产的辛烷值不小于66的可用作汽油发动机燃料的各种轻质油。汽油分为车用汽油和航空汽油。

以汽油、汽油组分调和生产的甲醇汽油、乙醇汽油也属于本税目征收范围。

油气田企业在生产石油、天然气过程中，通过加热、增压、冷却、制冷等方法回收、以戊烷和以上重烃组分组成的稳定轻烃属于原油范畴，不属于成品油消费税征税范围。（见《国家税务总局关于稳定轻烃产品征收消费税问题的批复》国税函〔2010〕205号）。

2．柴油。柴油是指用原油或其他原料加工生产的倾点或凝点在﹣50至30的可用作柴油发动机燃料的各种轻质油和以柴油组分为主、经调和精制可用作柴油发动机燃料的非标油。

以柴油、柴油组分调和生产的生物柴油也属于本税目征收范围。

3．石脑油。石脑油又叫化工轻油，是以原油或其他原料加工生产的用于化工原料的轻质油。

石脑油的征收范围包括除汽油、柴油、航空煤油、溶剂油以外的各种轻质油。非标汽油、重整生成油、拔头油、戊烷原料油、轻裂解料（减压柴油 VGO 和常压柴油 AGO )、重裂解料、加氢裂化尾油、芳烃抽余油均属轻质油，属于石脑油征收范围。

4．溶剂油。溶剂油是用原油或其他原料加工生产的用于涂料、油漆、食用油、印刷油墨、皮革、农药、橡胶、化妆品生产和机械清洗、胶粘行业的轻质油。

橡胶填充油、溶剂油原料，属于溶剂油征收范围。

5．航空煤油。航空煤油也叫喷气燃料，是用原油或其他原料加工生产的用作喷气发动机和喷气推进系统燃料的各种轻质油。

6．润滑油。润滑油是用原油或其他原料加工生产的用于内燃机、机械加工过程的润滑产品。润滑油分为矿物性润滑油、植物性润滑油、动物性润滑油和化工原料合成润滑油。

润滑油的征收范围包括矿物性润滑油、矿物性润滑油基础油、植物性润滑油、动物性润滑油和化工原料合成润滑油。以植物性、动物性和矿物性基础油（或矿物性润滑油）混合掺配而成的”混合性”润滑油，不论矿物性基础油（或矿物性润滑油）所占比例高低，均属润滑油的征收范围。

润滑脂是润滑产品，属润滑油消费税征收范围，生产、加工润滑脂应当征收消费税。（见《国家税务总局关于润滑脂产品征收消费税问题的批复》国税函〔2009〕709号）。

变压器油、导热类油等绝缘油类产品不属于财税〔2008〕167号文件规定的应征消费税的“润滑油”，不征收消费税。（见《国家税务总局关于绝缘油类产品不征收消费税问题的公告》总局公告2010年第12号）。

7.燃料油。燃料油也称重油、渣油，是用原油或其他原料加工生产，主要用作电厂发电、锅炉用燃料、加热炉燃料、冶金和其他工业炉燃料。腊油、船用重油、常压重油、减压重油、180CTS燃料油、7号燃料油、糠醛油、工业燃料、4~6号燃料油等油品的主要用途是作为燃料燃烧，属于燃料油征收范围。

催化料、焦化料属于燃料油的征收范围，应当征收消费税。（见《国家税务总局关于催化料、焦化料征收消费税的公告》总局公告2012年第46号）。

需要注意的是，纳税人以原油或其他原料生产加工的在常温常压条件下（25℃／一个标准大气压）呈液态状（沥青除外）的产品，按以下原则划分是否征收消费税：

(1）产品符合汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油和燃料油征收规定的，按相应的汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油和燃料油的规定征收消费税。

(2）上述以外的产品，符合该产品的国家标准或石油化工行业标准的相应规定（包括产品的名称、质量标准与相应的标准一致），且纳税人事先将省级以上（含）质量技术监督部门出具的相关产品质量检验证明报主管税务机关进行备案的，不征收消费税；否则，视同石脑油征收消费税。

此外，纳税人以原油或其他原料生产加工的产品如以沥青产品对外销售时，该产品符合沥青产品的国家标准或石油化工行业标准的相应规定（包括名称、型号和质量标准等与相应标准一致），在取得省级以上（含）质量技术监督部门出具的相关产品质量检验证明的当月起，不征收消费税；否则，视同燃料油征收消费税。（以上内容见《国家税务总局关于消费税有关政策问题的公告》总局公告2012年第47号、《国家税务总局关于取消两项消费税审批事项后有关管理问题的公告》总局公告2015年第39号）。

（七）摩托车

本税目征收范围包括两轮摩托车、边三轮摩托车和正三轮摩托车。

摩托车是指最大设计车速超过50公里／小时、发动机气缸总工作容积超过250毫升（含）、空车质量不超过400公斤（带驾驶室的正三轮车及特种车的空车质量不受此限）的两轮和三轮机动车。

两轮车：装有一个驱动轮与一个从动轮的摩托车。包括普通车、微型车、越野车、普通赛车、微型赛车、越野赛车、特种车。

边三轮车：在两轮车的一侧装有边车的三轮摩托车。包括普通边三轮车、特种边三轮车。

正三轮车：装有与前轮对称分布的两个后轮和固定车厢的三轮摩托车。包括普通正三轮车、特种正三轮车。

（八）小汽车

汽车是指由动力驱动，具有四只或四只以上车轮的非轨道承载的车辆。本税目包括乘用车和中轻型商用客车两个子目。

1．乘用车。含驾驶员座位在内最多不超过9个（含9个）座位的，在设计和技术特性上用于载运乘客和货物的各类乘用车。

2．中轻型商用客车。含驾驶员座位在内的座位数在10~23座（含23座）的在设计和技术特性上用于载运乘客和货物的各类中轻型商用客车属于本子目征收范围。

含驾驶员人数（额定载客）为区间值的（如8~10人；17~26人）小汽车，按其区间值下限人数确定征收范围。

用排气量小于1.5升（含）的乘用车底盘（车架）改装、改制的车辆属于乘用车征收范围。用排气量大于1.5升的乘用车底盘（车架）或用中轻型商用客车底盘（车架）改装、改制的车辆属于中轻型商用客车征收范围。

对于购进乘用车和中轻型商用客车整车改装生产的汽车，应按规定征收消费税。( 《国家税务总局关于购进整车改装汽车征收消费税问题的批复》国税函〔2006〕772号）。

电动汽车不属于本税目征收范围。

沙滩车、雪地车、卡丁车、高尔夫车不属于消费税征收范围，不征收消费税。(《国家税务总局关于沙滩车等车辆征收消费税问题的批复》国税函［2007〕1071号）。

对于企业购进货车或厢式货车改装生产的商务车、卫星通信车等专用汽车不属于消费税征税范围，不征收消费税。（见《国家税务总局关于厢式货车改装生产的汽车征收消费税问题的批复》国税函[2008〕452号）。

车身长度大于7米（含），并且座位在10~23座（含）以下的商用客车，不属于中轻型商用客车征税范围，不征收消费税。(《财政部、国家税务总局关于消费税若干具体政策的通知》财税［2006〕125号）。

3．超豪华小汽车。每辆零售价格130万元（不含增值税）及以上的乘用车和中轻型商用客车，即乘用车和中轻型商用客车子税目中的超豪华小汽车。（见《财政部、国家税务总局关于对超豪华小汽车加征消费税有关事项的通知》财税〔2016〕129号）。

（九）高尔夫球及球具

高尔夫球及球具是指从事高尔夫球运动所需的各种专用装备，包括高尔夫球、高尔夫球杆及高尔夫球包（袋）等。

高尔夫球是指重量不超过45.93克、直径不超过42.67毫米的高尔夫球运动比赛、练习用球。

高尔夫球杆是指被设计用来打高尔夫球的工具，由杆头、杆身和握把三部分组成。

高尔夫球包（袋）是指专用于盛装高尔夫球及球杆的包（袋）。

本税目征收范围包括高尔夫球、高尔夫球杆、高尔夫球包（袋）。高尔夫球杆的杆头、杆身和握把属于本税目的征收范围。

（十）高档手表

高档手表是指销售价格（不含增值税）每只在10000元（含）以上的各类手表。

本税目征收范围包括符合以上标准的各类手表。

（十一）游艇

游艇是指长度大于8米小于90米，船体由玻璃钢、钢、铝合金、塑料等多种材料制作，可以在水上移动的水上浮载体。按照动力划分，游艇分为无动力艇、帆艇和机动艇。

本税目征收范围包括艇身长度大于8米（含）小于90米（含），内置发动机，可以在水上移动，一般为私人或团体购置，主要用于水上运动和休闲娱乐等非牟利活动的各类机动艇。

（十二）木制一次性筷子

木制一次性筷子，又称卫生筷子，是指以木材为原料经过锯段、浸泡、旋切、刨切、烘干、筛选、打磨、倒角、包装等环节加工而成的各类一次性使用的筷子。

本税目征收范围包括各种规格的木制一次性筷子。未经打磨、倒角的木制一次性筷子属于本税目征税范围。

（十三）实木地板

实木地板是指以木材为原料，经锯割、干燥、刨光、截断、开榫、涂漆等工序加工而成的块状或条状的地面装饰材料。

实木地板按生产工艺不同，可分为独板（块）实木地板、实木指接地板、实木复合地板三类；按表面处理状态不同，可分为未涂饰地板（白坯板、素板）和漆饰地板两类。

本税目征收范围包括各类规格的实木地板、实木指接地板、实木复合地板及用于装饰墙、天棚的侧端面为榫、槽的实木装饰板。未经涂饰的素板属于本税目征税范围。

（十四）电池

电池，是一种将化学能、光能等直接转换为电能的装置，一般由电极、电解质、容器、极端，通常还有隔离层组成的基本功能单元，以及用一个或多个基本功能单元装配成的电池组。范围包括：原电池、蓄电池、燃料电池、太阳能电池和其他电池。

1．原电池。原电池又称一次电池，是按不可以充电设计的电池。按照电极所含的活性物质分类，原电池包括锌原电池、锂原电池和其他原电池。

2．蓄电池。蓄电池又称二次电池，是按可充电、重复使用设计的电池；包括酸性蓄电池、碱性或其他非酸性蓄电池、氧化还原液流蓄电池和其他蓄电池。

3．燃料电池。燃料电池，指通过一个电化学过程，将连续供应的反应物和氧化剂的化学能直接转换为电能的电化学发电装置。

4.太阳能电池。太阳能电池，是将太阳光能转换成电能的装置，包括晶体硅太阳能电池、薄膜太阳能电池、化合物半导体太阳能电池等，但不包括用于太阳能发电储能用的蓄电池。

5．其他电池。除原电池、蓄电池、燃料电池、太阳能电池以外的电池。

（十五）涂料

涂料是指涂于物体表面能形成具有保护、装饰或特殊性能的固态涂膜的一类液体或固体材料之总称。

涂料由主要成膜物质、次要成膜物质等构成。按主要成膜物质涂料可分为油脂类、天然树脂类、酚醛树脂类、沥青类、醇酸树脂类、氨基树脂类、硝基类、过滤乙烯树脂类、烯类树脂类、丙烯酸酯类树脂类、聚酯树脂类、环氧树脂类、聚氨酯树脂类、元素有机类、橡胶类、纤维素类、其他成膜物类等。（以上内容见《国家税务总局关于印发消费税征收范围注释的通知》国税发〔1993〕153号、《财政部、国家税务总局关于调整和完善消费税政策的通知》财税〔2006)33号、《财政部、国家税务总局关于提高成品油消费税税率的通知》财税〔2008〕167号、《财政部、国家税务总局关于对电池、涂料征收消费税的通知》财税〔2015〕16号、《财政部、国家税务总局关于调整消费税政策的通知》财税〔2014〕93号）

需要注意的是，消费税税目、税率的调整，由国务院决定。《消费税暂行条例》所附《消费税税目税率表》中所列应税消费品的具体征税范围，由财政部、国家税务总局确定。

消费税的纳税人及征税范围