税务核定改查账征收对律师事务所的影响

作者：刘世君律师 来源：御用大律师

结论摘要

原采取核定征收方式的律师事务所改为查账征收后会增加人工成本、社保费用支出，在一定程度上 增加运营成本 ；在账务处理上，律所的 收入确认标准 会发生变化、 成本费用支出及资产计税基础 会逐渐规范，并会产生 发票荒 的问题；在内部管理制度方面，律所的内部核算将变得困难，无论是合伙人还是一般提成律师的提 成比例都将变得难以确定 ，律师从律所 提款的难度加大 ；在税负率方面，小所律师影响不大，但大所律师的 税负率将明显上升 ；上述因素最终会导致大部分的律师的 到手收入减少 ，部分律师会因此而考虑转所。

面对核定征收改查账征收这一不可逆转的税收征管政策，提成制律师事务所还是应当抱着积极的姿态去勇敢面对。律所应当未雨绸缪，事先准备修改将来的收入分配规则及律所其他配套制度，并与全体律师积极沟通，听取大家的意见。另外，面对可能增加的税负，律所应当充分发动全所智慧积极探索税务筹划方案，并对提供金点子的律师予以奖励。

正文

01核定改查账征收的原因

01查账征收与核定征收的区别

我国税法对各税种的应纳税额计算方式分为 据实征收 与 核定征收 。

据实征收方式就是纳税人精确地计算出应纳税所得额，并以此乘以税率（征收率）计算应纳税额。因据实征收方式下计算税费需要精确地了解收入、成本数据， 在此过程中不可避免地要查阅会计账册 ，故据实征收也被称为“查账征收”。下文所指“查账征收”均等同于“据实征收”。

核定征收方式则是纳税人采取一定的简易计算方法估算出应纳税所得额，并以此乘以税率（征收率）计算应纳税额。《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条对税务机关采取核定征收方式征收税款的条件做了详细规定，简而言之就是只有纳税人因客观条件影响无法精确计算应纳税额的情况下税务机关才能核定应纳税额。故根据我国税法的规定， 据实征收（查账征收）是原则，核定征收是例外。

02税法对律师业征收方式的规定

对于律师业，国家税务总局在2002年9月29日就颁布《国家税务总局关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知》（国税发〔2002〕123号），规定任何地区均不得对律师事务所实行全行业核定征税办法。要按照税收征管法和国发[1997]12号文件的规定精神，对具备查帐征收条件的律师事务所，实行查帐征收个人所得税。

2011年4月15日，国家税务总局颁布《国家税务总局关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》（国税发〔2011〕50号），其中第二条第（三）项再次重申了对律师事务所不得实行核定征收个人所得税。

故从上述税收政策可以看出，自2002年9月29日起税务机关开始有序对新设律师事务所采取查账征收方式征收个人所得税。自2011年4月15日起，新设立的律师事务所一律采取查账征收方式征收个人所得税。而 对于之前设立的采取核定征收方式的律师事务所（以下简称“老所”） ， 总体税务政策是有序改为查账征收。

由此，上海市自2022年1月1日起将全部律师事务所统一采取查账征收方式进行管理符合国家的税收政策。

02针对律师业的税收政策

我国对律师业的税收政策并不多，内容相对简单原则，主要征管依据依赖各税种的基本法律规定。具体如下：

01直接针对律师业的税收政策

1．国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知（国税发〔2000〕149号）——现行有效

关于律师业独特的征税规定，主要就是依据这个文件。该文件规定了律师事务所从2000年1月1日起停止征收企业所得税，作为出资律师的个人经营所得，按照有关规定，比照“个体工商户的生产、经营所得”应税项目征收个人所得税。在计算其经营所得时，出资律师本人的工资、薪金不得扣除。

文件还对出资律师、雇员律师、兼职律师、律所行政人员、律师个人聘请人员的个人所得税的计算方式作出原则规定。

该文件目前第一、二、四、五、六、七、九、十条现行有效，第三条已被《国家税务总局公告2011年第2号――全文失效废止、部分条款失效废止的税收规范性文件目录》（发布日期：2011年1月4日，实施日期：2011年1月4日）废止；第八条已被《国家税务总局关于律师事务所从业人员有关个人所得税问题的公告》（发布日期：2012年12月7日，实施日期：2013年1月1日）废止。

2．国家税务总局关于律师事务所从业人员有关个人所得税问题的公告（国家税务总局公告2012年第53号） ——大部分条款在2015年12月31日过期。

该条主要将雇员律师的费用扣除比例由30%调整为35%，并确定了出资律师的无票扣除比例标准。但该主要内容的有效期为2013年1月1日至2015年12月31日，因此目前主要条款均已失效。

该文件目前第二、四、五、六条现行有效。第一、三条自2016年1月1日起失效。

3．国家税务总局关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知（国税发〔2002〕123号） ——现行有效

该文件规定了律师业不得实行全行业核定征收，并定下了“对实行核定征税的律师事务所，应督促其建帐建制，符合查帐征税条件后，应尽快转为查帐征税。”的税收征管政策。

4．国家税务总局关于律师事务所办案费收入征收营业税问题的批复（国税函发〔1995〕479号） ——失效

因营改增的因素，故该文件目前已经失效。

02间接与律师业有关的税收政策

1．财税〔2016〕36号文《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》及其附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》。——法律服务业属于增值税征税范围。

2．《中华人民共和国城市维护建设税法》

3．《征收教育费附加的暂行规定》

4．《中华人民共和国教育法》

5．《财政部关于同意上海市开征地方教育附加的复函》（财综函〔2010〕78号）

6．国家税务局关于对技术合同征收印花税问题的通知（[89]国税地字第034号）——法律服务合同不属于印花税征税范围。

7．财政部、国家税务总局关于印发《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》的通知（财税〔2000〕91号） ——律师事务所对应的组织形式合伙企业、个人独资企业，适用个人所得税。

8．个体工商户个人所得税计税办法

9．国家税务总局关于《个体工商户个人所得税计税办法》的回复（[2015]国税信津字第39号）

10．国家税务总局关于个体工商户、个人独资企业和合伙企业个人所得税问题的公告（国家税务总局公告2014年第25号）

11．中华人民共和国个人所得税法（2018修正）

12．中华人民共和国个人所得税法实施条例（2018修订）——针对律师个人的收入，适用个人所得税法及实施条例。

03律师业涉及的相关税费

律师业的经营主体主要是律师事务所，现行我国律师事务所的组织形式主要是 合伙制 与 个人独资律师事务所 ，对应的主体为合伙企业与个人独资企业。律师事务所在经营过程中主要涉及增值税及附加税、个人所得税。法律服务合同不属于印花税征税范围，故律师业务收入无需缴纳印花税。具体税种及计税方式详见如下：

01增值税

法律服务需缴纳增值税，纳税主体为律师事务所。与其他增值税纳税主体一样，律师事务所根据收入规模分为一般纳税人与小规模纳税人。

对于年收入超过500万元的律所而言，其属于一般纳税人，适用6%税率。应纳税额计算方式为：不含税收入×6%-进项税额。

对于年收入不超过500万元的律所而言，其属于小规模纳税人，适用3%征收率。应纳税额计算方式为：不含税收入×3%

根据律师业的行业特性，律所在经营中很难取得足够多的进项税额，故相比之小规模纳税人而言，一般纳税人将多产生3%左右的增值税税负。因此，律所在仅考虑税负的情况下应当尽量保留小规模纳税人身份以降低增值税税负，即每年业务收入控制在500万元以下。

02增值税附加税

增值税附加税主要包括：城市维护建设税、教育费附加，很多地方政府还征收地方教育附加。因各地情况不一，这里不再展开。

03印花税

根据《国家税务局关于对技术合同征收印花税问题的通知（[89]国税地字第034号）》的规定， 法律服务合同不属于印花税征税范围 ，故律所在开展业务过程中一般不涉及印花税。

04个人所得税

与增值税及附加税、印花税不同，个人所得税的纳税主体并非律师事务所，而是律师个人。在税法上，律师业的个人所得税主体分为：出资律师、雇员律师、兼职律师、普通员工、律师个人聘请人员。个税的具体计算方式下文详细介绍。

04查账征收模式下律师事务所的个人所得税计算方式

在查账征收模式下出资律师、雇员律师、兼职律师、普通员工、律师个人聘请人员的个人所得税计算方式各异，具体介绍如下：

01出资律师

1．定义

对于出资律师，税法并未直接作出定义。根据《上海市地方税务局关于个人合伙制律师事务所追加出资人征收个人所得税问题的批复》（沪地税所二〔2002〕8号）的规定：“对个人合伙制律师事务所的投资者的确定，统一以市司法局颁发的《律师事务所执业许可证》中规定登记注册的合伙人为准，并据此征收个人所得税。”

由此可见，出资律师是指《律师事务所执业许可证》中规定登记注册的合伙人。

很多律师事务所内部册封的“高级合伙人”、“权益合伙人”、“合伙人”、“主任”等，如未在司法行政部门登记为合伙人，在税法上一律不属于出资律师。

2．个人所得税计算方式

出资律师按律师事务所全年的税收利润（经过纳税调整的会计利润）乘以约定的分配比例取得属于自己部分的应分配利润，以此减去个人扣除额作为应纳税所得额。然后，将全年应纳税所得额乘以经营所得5%-35%超额累进税率计算全年应纳税额。

应纳税所得额=（律所收入－税费－办案成本－律所经营成本费用）×分配比例-当年的个人扣除额

应纳税额=应纳税所得额×适用税率（5%-35%）－速算扣除数

3．申报方式

出资律师的个人所得税一般由律师事务所财务代为申报，以出资律师自己的名义按经营所得在律所税务登记地申报纳税。

4．注意

（1）出资律师在计算个人所得税时不能以自己律所内部约定的提成比例确定应纳税所得额，而是需要按照税法的规定计算。

（2）出资律师自己的工资薪金不得放在律所成本列支。

（3）出资律师自己办案的办案成本，只能放在律所与其他出资律师拼在一起扣除，不能单独抵免自己的应纳税所得额！而且，须凭有效凭证报销。

02雇员律师

1．定义

具备律师资格，与律师事务所按规定的比例对收入分成，律师事务所不负担律师办理案件支出的费用（如交通费、资料费、通讯费及聘请人员等费用）的律师。

实践中，提成律师、律所自封但未在司法行政部门注册登记的合伙人律师、高级合伙人律师均属于雇员律师范畴。

2．办案费用扣除待遇

雇员律师享有分成收入30%的办案费用扣除限额，即在雇员律师自行负担办理案件支出的费用情况下，雇员律师在计算个人所得税应纳税所得额时可以先扣除办案费用，以降低缴税基数。

所谓的分成收入即实务中约定俗成的“提成收入”，往往与创收金额挂钩，并非固定薪酬。 雇员律师从律所领取的固定薪酬（底薪、固定奖金等）不得扣除办案费用 ！

办案费用包括交通费、资料费、通讯费及聘请人员等费用。“国税发〔2000〕149号文”仅对费用进行简单列举，但最后列了个“等”。笔者个人认为，只要与办案相关的支出均属于办案费用。因为有30%的扣除限额，律师难以靠办案费用无限抵扣税费，故税务机关在认定办案费用问题上一般会从宽认定。

问题：

那么，办案费用是否需要凭发票等凭证办理税前扣除手续？

“国税发〔2000〕149号文”第五条第二款规定：“律师从其分成收入中扣除办理案件支出费用的标准，由各省级地方税务局根据当地律师办理案件费用支出的一般情况、律师与律师事务所之间的收入分成比例及其他相关参考因素，在律师当月分成收入的30％比例内确定。”

仅从上述法规的字面意思理解，可以看出两层意思：

（1）办案费用扣除标准由各省市税务局自行确定比例，最高不超过30%。故理论上每个省市的扣除比例标准应该都不同，比如：上海可以28%、浙江可以26%；

（2）该条规定并未直接表述办案费用无需凭发票等凭证办理税前扣除手续，那么根据税法的相关规定，在认定成本费用时 原则上需要凭发票等凭证 办理税前扣除手续。

然而，实务中不少省市却 直接定30%的扣除比例 ， 并且无需凭发票办理税前扣除手续 。即雇员律师在计算个人所得税时直接按分成收入乘以30%确定办案费用，无需凑同等数额的发票等凭证。上海就采取这种方式。由此，办案费用 又称“30%无票扣除额”。

为什么各地税务机关普遍采取这种方式，笔者个人揣测可能出于以下原因：

1、相比其他行业纳税人，律师总体数量较小、单个主体纳税金额不大，如严格审查发票将会增加监管、执法成本。且税法已经设定了30%的限额，律师也无法通过虚列支出方式无限度抵扣税费，故采取现行的监管方式有利于提升征税效率；

2、办案费用抵扣的是雇员律师综合所得项目的个人所得税，而非经营所得税项目的个税。现行个人所得税法及相关规定中对于综合所得在计算应纳税所得额时一般都不允许扣除成本费用，仅律师与保险营销员、证券经纪人才有扣除成本费用的特别规定，故税法并未单独就综合所得的税前扣除凭证问题作出具体细则规定。一般而言，对于此类费用扣除问题都采取简易计算方式，比如：保险营销员、证券经纪人展业成本直接按照收入额的25%计算，无需发票等凭证。另外，个人所得税的专项扣除、专项附加扣除原则上也无需“凭票扣除”。故结合个人所得税法的简易征收立法精神，雇员律师的办案费用也无需“凭票扣除”；

3、因办案费用属于雇员律师个人承担的费用，并非在律所层面报销，故搜集票证以及核算的主体是雇员律师个人。相比之有专职会计人员的律所，雇员律师个人既不具备核算能力也没有精力去准确搜集核算。现行的简易征管措施符合律师业的行业特性。

3．律师个人业务培训费用扣除待遇

《国家税务总局关于律师事务所从业人员有关个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2012年第53号）第四条规定：“律师个人承担的按照律师协会规定参加的业务培训费用，可据实扣除。”

由此，在计算个人所得税应纳税所得额时可以扣除实际支出的业务培训费用，但是该费用 必须是律师协会组织 的培训产生的费用，社会上的其他培训费用不得扣除。

4．个人所得税计算方式

雇员律师按“工资薪金所得”申报个人所得税，由律师事务所每月预扣预缴，律师年底自行汇算清缴。雇员律师按自己全年取得的固定薪酬（包括底薪及固定金额奖金、津贴补贴）加上办案分成收入减去办案费用、律协培训费用、个人扣除额作为应纳税所得额。然后，将全年应纳税所得额乘以综合所得3%-45%超额累进税率计算全年应纳税额。

个人所得税应纳税额

=应纳税所得额×适用税率（3%-45%）－速算扣除数

应纳税所得额

=全年固定薪酬＋全年办案分成收入－全年办案分成收×30%－律协培训费用－当年律师的个人扣除额

注：上述公式中

全年固定工资收入：不包括办案分成，该部分不能扣减办案费用

全年办案分成收入：与每个具体案件直接挂钩的收入分成，区别于奖金（奖金为年底根据律师综合表现发放，无法体现出与每个具体案件挂钩）

办案成本：指办案过程中直接支出的各项费用，包括：如交通费、资料费、通讯费及聘请人员等费用。

当年律师的个人扣除额：包括减除费用6万元、五险一金支出（个人部分）、律师自己的专项扣除。

5．办案费用扣除的申报方式

税务机关12366纳税服务热线明确答复：无票办案支出可以在综合所得汇算清缴和预扣预缴时填写在 “其他扣除合计” 中的 “其他” 栏目中。

6．注意

（1）雇员律师在签订劳动合同时需明确约定办案分成收入的计算方式，避免将办案分成收入与年底奖金混淆，年底奖金无法享受“30%无票扣除额”；

（2）雇员律师的固薪酬收入不得享受“30%无票扣除额”待遇；

（3）雇员律师在办案过程中支出费用产生的 发票不得在律师事务所层面办理税前扣除 ，如律所在做账时将该部分费用做入成本费用，在申报出资律师个人所得税时需进行纳税调增；

（4） 出资律师不享有“30%无票扣除额” ，故其办案成本费用需搜集发票等凭证在律师事务所层面办理税前扣除手续。同理，出资律师在律协的培训费用应当列入事务所层面进行税前扣除。

03兼职律师

兼职律师因主要劳动关系在其他单位，故在律师事务所取得的收入按“工资、薪金所得”由律所按月预扣预缴，兼职律师在年底自行汇算清缴。

兼职律师同雇员律师一样，在计算个人所得税应纳税所得额时也享有“30%无票扣除额”。计算公司等参数与雇员律师基本一致。

个人所得税应纳税额

=应纳税所得额×适用税率（3%-45%）－速算扣除数

应纳税所得额

=在原单位取得的年收入总额+在律所取得的年固定薪酬+全年办案分成收入-全年办案分成收×30%－律协培训费用－当年律师的个人扣除额

04普通员工

律师事务所普通员工的个人所得税计算方式与其他行业的员工一致，都按“工资、薪金所得”适用3%-45%超额累进税率。由律所每月预扣预缴，该员工年底视情况汇算清缴。

个人所得税应纳税额

=应纳税所得额×适用税率（3%-45%超额累进税率）－速算扣除数

应纳所得额

=全年固定薪酬＋奖金－个人扣除费用

如普通员工具有律师证，则在计算个人所得税应纳税所得额时可以再扣除律协培训费用。

05律师个人聘请人员

律师个人聘请人员与律师事务所并无劳动关系，其与雇主律师之间形成劳务关系，由律师个人出资承担薪酬成本。因此，根据“国税发〔2000〕149号文”第七条规定，律师以个人名义再聘请其他人员为其工作而支付的报酬，应由该律师按“劳务报酬所得”应税项目负责代扣代缴个人所得税。为了便于操作，税款可由其任职的律师事务所代为缴入国库。

相比之“工资、薪金所得”，劳务报酬所得在计算应纳税所得额时可以扣除20%减除费用。

个人所得税应纳税额

=应纳税所得额×适用税率（3%-45%超额累进税率）－速算扣除数

应纳税所得额

=全年收入总额－全年收入总额×20%－个人扣除费用

需要注意的是，如果劳务报酬金额过高超过增值税起征点，则提供劳务的个人需要缴纳增值税并到劳务发生地税务机关代开发票。增值税起征点根据主管税务机关所在地的地方性规定在月销售额5000-20000元（含本数）间确定。目前，上海市的起征点为月销售额20000元（不含税）。个人提供劳务属于小规模纳税人，增值税征收率为3%。

05核定改查账征收对律师事务所的影响

原采取核定征收方式的律师事务所改为查账征收后会在一定程度上增加运营成本、税负，并在账务处理、内部管理制度方面发生重大变化，最终导致律师到手收入减少。详细展开如下：

01律所运营成本增加

1．增加人工成本

律所采取查账征收后，因需要设置账簿、完善会计核算、保管会计凭证，故需要聘请专业会计人士担任专职会计，并聘请相关人员辅助专职会计开展财务核算与管理工作，由此导致人工成本上升。

2．社保费用支出增加

律所采取查账征收后，律所的员工薪酬支出需要准确核算以便于办理税前扣除手续，由此导致包括雇员律师在内的全体员工收入数据变得公开透明，难以再按较低的基数缴纳社保。

这里影响最大的就是雇员律师。因雇员律师的收入按“工资、薪金所得”缴纳个人所得税，故包括 业务分成收入在内的全部收入均需纳入社保基数 ，由此导致社保支出大幅增加。对于收入较高的雇员律师而言，其 很容易就会达到最高社保缴纳基数 ，进而导致到手的净收入减少。

出资律师对社保影响不大，主要是因为出资律师取得的收入主要以“经营所得”项目为主，在法律属性上类似于分红收入，不计入社保基数。

02账务处理变化

1．收入确认标准变化

在核定征收模式下，律所直接按开票金额一定的比例计算个人所得税，故早确认收入与晚确认收入对税负的影响不大。

但在查账征收模式下，因律所每年的成本费用、折旧摊销、未弥补亏损情况不同，故需要根据自身情况适当调整确认收入的金额，以便于控制税负。

律所税务处理主要参照《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第44号）执行。该办法第五条确定了个体工商户应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。故律所在纳税年度的应税收入金额不等同于开票金额，也不等于与实际收款金额，需根据权责发生制确认当期收入。

现行税法中并无对个体工商户个人所得税的收入确认标准作出详细规定，实务中可借鉴企业所得税对收入确认的标准。根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第二条规定，对于提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用 完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入 。律所主要提供法律服务劳务，故可采取完工进度（完工百分比）法确认收入。

举例：

某律所在2019年度有有未弥补亏损200万元，该未弥补亏损必须在2019年度抵扣，否则就过期失效。该律所在2019年承接一项非诉专项法律服务，服务年限为3年，律师费总额为300万元。

如该律所分三年平均确认收入，则该非诉专项服务每年确认收入100万元，在2019年度将浪费未弥补亏损100万元，而在2020年度、2021年度各增加100万元应税收入，缴纳个人所得税。这种情况下将增加100万元收入对应的个人所得税。

如该律所根据非诉专项服务合同的特性，确定服务的4/6工作均在2019年度，剩余两个年度均只有1/6工作，则该服务在2019年度可确认收入200万元，正好与200万元未弥补亏损抵扣，在后两个年度各确认收入50万元。这种情况下税负最低。

2．规范成本费用列支，注意税会差异

在改查账征收后，律所需要准确核算个人所得税应纳税所得额，故需要对律所运营的成本费用规范列支，搜集整理发票等税前扣除凭证。另外，税前扣除金额不等同于会计意义上的成本费用，故在确定税前扣除金额时需注意税会差异，做纳税调整。

如律所成本费用核算出错或缺乏有效的税前扣除凭证，则将面临税务机关的处罚。

这里需要提醒律所财务注意的是， 雇员律师自己的办案费用发票等凭证不能在律所层面列支，否则将会导致重复抵扣的问题 。一旦被税务机关查到，将会涉嫌虚列成本方式偷税违法行为。当然，出资律师或普通员工的办案成本票证可以在律所列支。律所财务在审核发票等凭证时，需将明显与雇员律师个人办案直接相关的凭证剔除。

注：

部分律所要求雇员律师凑发票给律所抵扣税收的做法属于违规行为，涉嫌虚列成本方式偷税。但如果雇员律师搜集的发票票面信息或附注资料不直接与其个人办案费用相关或以出资律师名义取得发票，则将增加税务机关的执法难度。

3．重新确认律所账面资产的计税基础

在改查账征收后，律所需要将自己账上的固定资产、无形资产、长期待摊费用等重新梳理，找到当初购入资产、支出费用的凭证（发票等票证），确认相关资产的计税基础，便于以后年度折旧、摊销降低应纳税所得额。如相关资产无法取得有效的购入凭证（发票等票证），则难以确定计税基础，将来在办理折旧、摊销时将存在税务风险。

对于核定该查账征收个人所得税资产计税基础的处理，税法并没有明确的规定。《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第44号）第三十九条规定：“个体工商户资产的税务处理，参照企业所得税相关法律、法规和政策规定执行。”在企业所得税领域， 《国家税务总局关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告》（国家税务总局公告2021年第17号） 第四条对核定征收改为查账征收后有关资产的税务处理问题作出了详细规定。该条规定：

“ （一）企业能够提供资产购置发票的，以发票载明金额为计税基础；不能提供资产购置发票的，可以凭购置资产的合同（协议）、资金支付证明、会计核算资料等记载金额，作为计税基础。

（二）企业核定征税期间投入使用的资产，改为查账征税后，按照税法规定的折旧、摊销年限，扣除该资产投入使用年限后，就剩余年限继续计提折旧、摊销额并在税前扣除。 ”

由此可见，律所如无法提供购置资产 发票 ，可凭 购置资产的合同（协议）、资金支付证明、会计核算资料 等记载金额，作为计税基础。

相关资产在律所核定征收期间也视为正常折旧、摊销，在查账征收年度开始只能 就剩余年限继续折旧、摊销 。

03律所内部管理制度变化

1．律所内部核算将变得困难

在中国大部分律所都是提成制律所，即律所内部由多个律师团队或个体律师组成，各个团队或之间各管各开展业务，各自内部独立核算，律所仅仅提供一个品牌与平台。此类律所如规模小核算起来尚不难，一旦规模变大且变成查账征收，将大大增加内部核算难度。

以律师助理为例，按照现在普遍的做法，律师助理均隶属于某独立的律师，专门为该律师的团队服务而非为整个律所服务，故其本质属于律师个人聘请的员工，在税法上应当按律师个人聘请人员计算缴纳个人所得税。但实践中律师助理普遍都与律所签订劳动合同，由律所账户支付工资并由律所为其缴纳社保、代扣代缴个税。同时，律所与聘用助理的律师之间个人进行结算。假设该律师为出资律师，本该属于该律师的人工成本支出本应单独抵扣该律师的税费，但却列入了律所账上抵扣全体出资律师的税费， 这里会产生争夺抵税资源的问题 。

2．出资律师分配比例难以确定

目前提成制律所普遍按单个律师创收金额的一定比例确定提成额，对于雇员律师而言，相对容易采取这种方式确定提成比例，由雇员律师取得提成款后自行计算税费。但对于出资律师而言，因其是根据律所整体经营利润（经纳税调整后）乘以约定的比例确定应纳税所得额， 该计算方式与按创收金额一定比例的提成额方式相矛盾 ，故出资律师的分配比例难以事先约定。

3．雇员律师难以事先确定到手金额提成比例

在核定征收方式下，个人所得税可以与每笔业务收入直接按固定比例挂钩，故雇员律师可以直接确定税后到手金额的比例。但在查账征收模式下，因个人所得税不再与每笔业务收入按固定比例挂钩，故任何一个雇员律师均无法事先预测自己全年业务金额的税后到手金额比例，这给律所制定提成比例增加了难度。

需要注意的是，提成比例存在两种情况。一种是税前提成比例，即将业务收入按一定的比例先分配给雇员律师，然后由雇员律师将取得的提成收入申报个税；另一种是税后提成比例，即律师将创收金额减去全部税费后净到手的金额与创收金额之间的比例。 律所预估税前提成比例难度不大，但难以预估税后到手金额提成比例。

4．大所律师的税负加重

核定改查账征收后，对于收入规模小的律所而言税负变化不大。但对于收入规模大的律所而言，税负将明显加重。在核定征收方式下，按应税所得率25%计算，律所的全部税费占收入总额的比例约为15%左右。

但在查账征收方式下，对于雇员律师而言其采取3%-45%超额累进税率计算个税，最高档税率达45%；对于出资律师而言其采取5%-35%超额累进税率计算个税，最高档税率达35%。结合增值税税率6%，这会导致最终的税负率远远超过15%！

5．律师从律所提款难度加大

在查账征收模式下，律所对发票的需求大大增加，故无论是出资律师还是雇员律师，都会面临为律所凑发票的任务，由此导致提款难度加大。另外，因税后提成比例难以在事先确定，故律所普遍会采取先按小比例预提款，年终按整体核算后的金额补提款的政策，由此造成律师提款的周期延长。

04律师到手收入可能减少，部分律师会考虑转所

律所改查账征收后，基于运营成本增加、出资律师税负变重等因素，大概率会重新调整分配规则， 律师的提成比例大概率会下降 。对于创收较少的律师而言，因个人所得税税负下降，因此到手收入可能会有所上升，但基于不少律所都采取阶梯式提成比例方式的原因，故创收少的律师即使不交税也不见得到手收入上升。对于创收较多、尤其是创收巨大的律师而言，因提成比例降低、个税税负上升将导致到手收入减少。

对于品牌知名度不高的提成制律所而言，提成比例是律师选择加盟的重要考虑因素。在核定征收改查账征收后，必定会有部分律师因此而离开律所。对于那些创收高的律师而言，其可以选择去红圈所，利用红圈所的品牌知名度获取大业务、大客户，通过增加业务收入的方式克服税负上升带来的负面影响，最终保证自己的利润不变；对于创收较低的律师而言，其可以选择去小规模纳税人资质的小律所，毕竟小规模纳税人增值税征收率仅为3%，可直接省下3%的税负增加到手金额。

06律师事务所的应对策略

面对核定征收改查账征收这一不可逆转的税收征管政策，提成制律师事务所还是应当抱着积极的姿态去勇敢面对。这里笔者有以下建议：

（一）未雨绸缪，事先准备预案

律所可以根据过去几年的收入、支出数据，预估后面几年的经营情况，并就将来可能产生的税负进行提前预测。在预测未来税负的基础上，重新制定内部律师的收入分配规则，并考虑修改合伙协议。

（二）与全体律师积极沟通，共同协商将来的规则

在制定收入分配规则时，律所应当充分听取全体律师的意见，积极进行沟通，避免“拍脑子”、“一言堂”等简单粗暴方式。律所毕竟属于高度人合属性的组织，一旦在利益分配这个核心问题上处理不慎将可能导致内部团队散伙的风险。

（三）发动全所智慧，探索税务筹划方案

囿于本文篇幅，笔者准备另行撰文探讨律师事务所的税务筹划方案。对于律师业而言，除了传统的税务筹划技巧外，还可以针对律师业的特性制定个性化筹划方案，这就需要所有懂律师业的律师们共同参与探讨。俗话说“一群臭皮匠顶个诸葛亮”，面对税负增加这样的重大事项，律所必须充分发挥每个律师的主观能动性，充分发挥群众的智慧来解决难题。对于提供金点子的律师，律所应当采取 各种奖励措施 ，以鼓励大家积极性。

★ 总结 ★

综上所述，原采取核定征收方式的律师事务所改为查账征收后会增加人工成本、社保费用支出，在一定程度上增加运营成本；在账务处理上，律所的收入确认标准会发生变化、成本费用支出及资产计税基础会逐渐规范，并会产生发票荒的问题；在内部管理制度方面，律所的内部核算将变得困难，无论是合伙人还是一般提成律师的提成比例都将变得难以确定，律师从律所提款的难度加大；在税负率方面，小所律师影响不大，但大所律师的税负率将明显上升；上述因素最终会导致大部分的律师的到手收入减少，部分律师会因此而考虑转所。

面对核定征收改查账征收这一不可逆转的税收征管政策，提成制律师事务所还是应当抱着积极的姿态去勇敢面对。律所应当未雨绸缪，事先准备修改将来的收入分配规则及律所其他配套制度，并与全体律师积极沟通，听取大家的意见。另外，面对可能增加的税负，律所应当充分发动全所智慧积极探索税务筹划方案，并对提供金点子的律师予以奖励。