老黎说税:管理费用的税会差异

2023年第187讲，说税收，谈风险，讲政策。今天说说“管理费用的税会差异”。

一、管理费用的概念及科目核算

（一）概念

管理费用是指企业为组织和管理生产经营发生的其他费用。包括企业在筹建期间内发生的开办费、行政管理部门发生的费用（包括固定资产折旧费、修理费、办公费、水电费、差旅费、管理人员的职工薪酬等）、业务招待费、研究费用、技术转让费、相关长期待摊费用摊销、财产保险费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费等费用。

（二）科目核算内容

“管理费用”科目核算企业为组织和管理生产经营发生的其他费用。月末，可将”管理费用”科目的余额转入”本年利润”科目，借记”本年利润”科目，贷记”管理费用”科目，结转后”管理费用”科目应无余额。

二、具体业务及特别提示

（一）具体业务

1．企业在筹建期间内发生的开办费（包括相关人员的职工薪酬、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等费用），在实际发生时，借记”管理费用”科目，贷记”银行存款”等科目。

2．行政管理部门人员的职工薪酬及其他职工薪酬，包括因解除与职工的劳动关系给予的补偿，借记”管理费用”，贷记”应付职工薪酬”科目。3．行政管理部门计提的固定资产折旧费和发生的修理费，借记”管理费用”科目，贷记”累计折旧””银行存款”等科目。

4．行政管理部门发生的办公费、水电费、差旅费，借记”管理费用”科目，贷记”银行存款”等科目。

5．企业发生的业务招待费、相关长期待摊费用摊销、技术转让费、财产保险费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费等，借记”管理费用”科目，贷记”银行存款””长期待摊费用”等科目。

6．企业自行研究无形资产发生的研究费用，借记”管理费用”科目，贷记”研发支出”科目。

（二）特别提示

1.”管理费用”科目应按照费用项目进行明细核算。

2.企业（批发业、零售业）管理费用不多的，可不设置”管理费用”科目，”管理费用”科目的核算内容可并入”销售费用”科目核算。

三、涉税解析

（一）开办费

1.开办费在实际发生时，借记”管理费用﹣﹣开办费”科目，贷记”银行存款”等科目。税法中规定企业开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按长期待摊费用自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。

2.企业是否按规定列支；是否缩短或者延长开办期限。

3.从开办费的核算内容来看，开办费不包括业务招待费，开办费与业务招待费为管理费用的两个不同明细科目。企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60％计人企业筹办费，并按有关规定在”管理费用﹣﹣业务招待费”科目列支；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。

4.企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损。

（二）业务招待费

1.案例

［例1]2022年， A 公司取得销售产品主营业务收入1500万元、其他业务收人400万元、视同销售收入200万元、投资收益50万元、营业外收入10万元。本年度实际发生并用银行存款支付业务招待费25万元（25万元的发票全部符合规定）。则该公司应作如下会计处理：

（1）业务发生时

借：管理费用—业务招待费250000

贷：银行存款250000

（2）纳税调整额

按实际发生业务招待费的60％计算的扣除数是15万元（25×60%)，大于按销售收人计算的扣除限额10.5万元［(1500+400+200)x0.5%]，故只能在企业所得税税前扣除10.5万元，调增应纳税所得额14.5万元（25-10.5)。

［例2]2022年， A 公司取得主营业务收入3000万元，其他业务收入500万元，投资收益100万元，营业外收入10万元，视同销售收入300万元。本年度该公司用银行存款支付业务招待费27万元。则A公司应做如下会计处理：

（1）业务发生时

借：管理费用﹣业务招待费27000

贷：银行存款270000

（2）调增应纳税所得额

按实际发生业务招待费的60％计算的扣除数是16.2万元（27×60%)，小于按销售收入计算的扣除限额19万元［(3000+500+300)x0.5%]，故只能在计算企业所得税时扣除16.2万元，调增应纳税所得额10.8万元（27-16.2)。

2.特别提示

(1）一般企业实际发生的业务招待费的60％在不超过当年收入的0.5%的部分，允许在税前扣除。其当年收入是指主营业务收入、其他业务收入和视同销售收入的合计数。

对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。

(2）关注餐费与业务招待费的区别。业务招待费包括餐费，但餐费不一定都是业务招待费。

员工出差过程中发生的符合标准的餐费属于差旅费，允许全部在企业所得税前扣除。

公司召开市场会议过程中发生的餐费属于会务费，允许全部在企业所得税前扣除。

公司召开董事会过程中发生的餐费属于董事会费，允许全部在企业所得税前扣除。

公司员工岗位技能培训过程中发生的餐费属于职工教育经费，允许按照工资总额的8%（软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，可以全额在企业所得税前扣除）在企业所得税前扣除，超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

公司逢年过节等员工聚餐过程中发生的餐费属于福利费，允许按照工资总额的14%在企业所得税前扣除。

企业筹建过程中发生的餐费属于开办费，可以按照金额的60%计入开办费，并按规定在税前扣除，总额度不受收入的限制。

企业因销售业务洽谈会、展览会过程中发生的餐饮费用属于业务宣传费，允许按照营业收入总额的15%（对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除）在企业所得税前扣除。

(3）纳税人申报扣除的业务招待费，主管税务机关要求提供证明资料的，应提供能证明真实性的足够的有效凭证或资料。不能提供的，不得在税前扣除。

(4）企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，按实际发生额的60％计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。

(5）关注企业是否按规定将业务招待费在”管理费用（业务招待费）”科目中列支。

（三）长期待摊费用摊销

1.案例

2022年4月，B 公司对经营租入的办公用房进行改建，共发生改建支出180000元，还有3年的租赁期。

（1）4月末，应作如下会计分录：

借：长期待摊费用﹣租入的办公用房

180000

贷：银行存款180000

（2）从5月份开始，分期摊销长期待摊费用，每月摊销额＝180000÷3÷12 =5000（元）

借：管理费用5000

贷：长期待摊费用5000

2.特别提示

(1）固定资产的大修理支出，必须同时符合修理支出达到取得固定资产时的计税基础50％以上、修理后固定资产的使用寿命延长2年以上的条件，才能作为长期待摊费用进行摊销。

(2）长期待摊费用应当在其摊销期限内采用年限平均法进行摊销，根据其受益对象计入相关资产的成本或者管理费用，并冲减长期待摊费用。

已提足折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销。

经营租入固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。

固定资产的大修理支出，按照固定资产使用年限分期摊销。

其他长期待摊费用，自支出发生月份的下月起分期摊销，摊销期不得低于3年。

(3）企业已提足折旧的固定资产的改建支出和经营租入固定资产的改建支出，在”长期待摊费用”科目核算，不在”在建工程”科目核算。

（四）研发费用

1.案例

［例]2017年1月1日， A 公司（非科技型中小企业）自行开发研究了一项新专利，在研究过程中发生材料费300万元、人工工资60万元以及其他费用160万元，总计520万元，其中，符合资本化条件的支出为390万元，当年10月1日该专利已达到预定用途。假设该专利使用期限为10年。 A 公司应作如下会计处理：

（1）研发费用发生时：

借:研发支出﹣﹣费用化支出1300000

借:研发支出-﹣资本化支出3900000

贷:原材料3000000

贷:应付职工薪酬600000

贷:银行存款1600000

（2）2017年10月1日该专利技术已经达到预定用途时：

借：管理费用﹣﹣研发费用1300000

借:无形资产﹣﹣专利权3900000

贷：研发支出﹣﹣费用化支出1300000

贷：研发支出-﹣资本化支出3900000

（3）2017年共摊销无形资产成本97500元（3 900 000÷10÷12×3）时：

借：管理费用97500

贷：累计摊销97500

（4）对于研发费用，会计规定，将130万元研发费用计入管理费用，汇算清缴时，加计扣除的65万元（130×50%)，作为应纳税所得额调减处理。

对于无形资产成本及累计摊销，会计规定，将无形资产成本390万元计入研发支出，累计摊销9.75万元（390÷10÷12×3）计入管理费用；汇算清缴时，加计摊销的4.875万元（390×150%÷10÷12×3-9.75)，作为应纳税所得额调减处理。

（5）加计扣除数平时在账务上不体现，只是在汇算清缴时在企业所得税纳税申报表中体现，关注企业是否是按成本的150％记入无形资产。

2.特别提示

(1）不适用税前加计扣除政策的研发费用。企业产品（服务）的常规性升级；对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等；企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动；对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变；市场调查研究、效率调查或管理研究；作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护；社会科学、艺术或人文学方面的研究。

(2）企业研究开发人员范围是否符合规定。

(3）企业对研发费用和生产经营费用划分不清的，不得进行加计扣除。

(4）委托研发是否符合要求。

(5）烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业、财政部和国家税务总局规定的其他行业等不适用研发费用税前加计扣缘政策。

(6）会计规定，企业自行研究开发无形资产发生的研发支出，不满足资本化条件的，借记”研发支出——费用化支出”科目，月末，应将”研发支出”科目归集的费用化支出金额转入”管理费用”科目；满足资本化条件的，借记”研发支出﹣资化支出”科目，贷记”原材料””银行存款””应付职工薪酬””应付利息”等科目研究开发项目达到预定用途形成无形资产的，应按”研发支出﹣资本化支出”科目的余额，借记”无形资产”科目，贷记”研发支出资本化支出”科目。

“开发支出”科目，反映企业开发无形资产过程中能够资本化形成无形资产成本的支出部分。”开发支出”科目应当根据”研发支出”科目中所属的”资本化支出”明细科目期末余额填列。

(7）全面试行营业税改征增值税后，”营业税金及附加”科目名称调整为”税金及附加”科目，该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、城镇土地使用税、车船税、印花税等相关税费。企业会计准则规定的房产税、城镇土地使用税、车船税、印花税不再在”管理费用”科目核算，而在”税金及附加”科目核算。

四、政策依据

1.2007年3月16日《中华人民共和国企业所得税法》第二十七条。

2.2007年12月6日《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条、第九十条。

3.2009年2月27日《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）。

4.2009年4月21日《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》（国税函〔2009〕202号）。

5.2010年2月22日《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）。

6.2012年4月24日《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）。

7.2015年11月2日《财政部、国家税务总局、科学技术部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）。

8.2015年12月29日《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）。9.2016年12月3日《增值税会计处理规定》（财会〔2016〕22号）。

10.2017年5月22日《国家税务总局关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第18号）。

11.2018年9月20日《财政部、税务总局、科技部关于提高研发费用税前加计扣除比例的通知》（财税〔2018〕99号）。